[ 許建民 ]——(2006-12-8) / 已閱10361次
簡要案情：
犯罪嫌疑人王某，在2005年通過他人將假運輸發票開給當地的多家個體運輸戶，發票填的承運單位也是假的，個體運輸戶用這些發票到托運企業結算運費，企業也作了抵扣。（開票方受票方當時都不知道是假票）王某的行為涉嫌虛開用以抵扣稅款的其他發票，觸犯了《刑法》第205條之規定，應當追究刑事責任。
可是對王某涉嫌犯罪的數額問題產生了分歧，因為“公路內河貨物運輸業統一發票”的稅率是營業額的6.15%，稅種分別是個人所得稅（代開票戶）營業稅，城建稅，其中的個人所得稅（營業額的3%）是以年度為結算期限，而本案在年終前查獲，那么認定王某虛開行為造成的國家稅款損失的數額是以6.15%稅率認定，還是除去未到匯算清繳期的3%個人所得稅部分認定。
分歧意見：
第一種意見認為，應該以營業額的6.15%稅率認定王某的犯罪數額，因為《刑法》第205條規定的虛開增值稅專用發票或者虛開用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票罪，是行為犯，你只要虛開出一份發票給了個體運輸戶，就造成了該份發票的稅款流失。王某應該為該稅額承擔責任。
第二種意見認為，王某的犯罪數額應該以個體運輸戶納稅規定認定數額，《中華人民共和國個人所得稅法》第九條第三款規定，“個體工商戶的生產，經營所得應納的稅款，按年計算，分月預繳，由納稅義務人在次月七日內預繳，年度終了后三個月內匯算清繳，多退少補”。按此規定，個體運輸戶獲得了假發票去結算運費，雖然已偷逃了國家的稅款，但這3%的個人所得稅，它是按年計算的，在年度終了后三個月內都可以去稅務部門繳納，因本案是在年終前被查獲，它的納稅期限和匯算清繳期限未到，不能排除個體運輸戶會主動重新開票納稅。因此這3%的個人所得稅不能認定在犯罪數額內，只能以納稅期限已過的二個稅種計算王某的犯罪數額。
第三種意見認為，《刑法》第205條規定的虛開增值稅專用發票罪，是行為犯，它只要實施了虛開行為，就構成犯罪，但《刑法》第十三條也規定，“犯罪情節顯著輕微，危害不大的，不認為是犯罪”。所以最高人民法院在（關于適用《全國人大常委會關于懲治虛開、偽造和非法出售增值稅專用發票犯罪的決定》的若干問題的解釋）和《最高人民檢察院、公安部關于經濟犯罪案件追訴標準》都對該罪規定了，虛開的稅款數額在一萬元以上或致使國家稅款被騙5000元以上的犯罪構成數額。說明了該罪雖是行為犯，但也要求一定的結果，并不是完全的行為犯，那么對王某的數額認定，應該分為二部分，超過納稅期限的，定造成國家稅款被騙數額，未到期限的以虛開的稅款數額計算。
評析意見：
筆者認為以第三種意見認定王某的犯罪數額比較妥當。因為我國《刑法》第２０５條規定的虛開增值稅專用發票罪，是行為犯罪，虛開增值稅專用發票罪的成立，并不必然以抵扣稅款的出現或實現為必然條件，它侵害的客體是國家的稅收征管秩序和發票管理秩序，只要實施了虛開行為，就可構成犯罪，雖然最高人民法院、最高人民檢察院、公安部有過犯罪數額標準，在新規定出臺前仍有效，但也不是說該罪是結果犯，要以犯罪結果來定罪，絕大多數學理解釋都是如此認為。但也有學者認為虛開用以騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票罪與虛開增值稅專用發票罪不同，前者是結果犯，即除了實施虛開行為外，其虛開的發票還必須被用于騙取出口退稅或抵扣稅款，才能構成犯罪。１筆者認為，對虛開用以騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票這項罪名構成要件，在沒有司法解釋前，并不能以哪家學理解為依據，要根據案件事實，正確分析其犯罪構成要件，虛開用以抵扣稅款的其他發票，如本案的運輸業發票，在承運人未用該發票結算來運費前，國家的稅款并未流失，只有使用了發票結算了運費，才造成了稅款流失，由于個人所得稅是以年度為結算期限，在年度匯算清繳期前，該稅款還不能說是真正被騙，雖然這些個體運輸戶都沒有按國家《稅收征收管理法》規定，建立帳簿，經營活動進行登記，稅務部門是無法從帳簿上發現這些虛開行為，運輸戶也極少可能會良心發現，在匯算清繳期限前主動去補交虛開的稅款，但還是存在可能性，將未到納稅終了期限的個人所得稅部分，不計入犯罪騙取國家稅款的數額內是比較合理的。這也并不是將其作為結果犯來論處，雖然這種行為嚴重破壞了國家的稅收征管秩序和發票管理秩序，在無證據排除個體運輸戶補繳的可能性情況下，本著疑罪從無的原則，對王某的犯罪數額認定，以個體運輸戶使用發票為基礎，已過納稅期限部分的稅款數額，作為騙取國家稅款數額計算，未到納稅截止期的稅款數額，作為虛開稅款數額，追究其刑事責任。
以上分析正確與否，請各位同仁指正。
